分析程序

审计术语

　　分析程序，是指注册会计师通过分析不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。分析程序还包括在必要时对识别出的、与其他相关信息不一致或与预期值差异重大的波动或关系进行调查。

分析程序的运用

阶段	用途	要求
风险评估程序	1.了解被审计单位及其环境； 2.评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险。	强制使用
实质性程序	比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时。（实质性分析程序）	选择使用（非强制）
报表总体复核	审计结束或临近结束时，对财务报表进行总体复核。（对审定数进行分析）	强制使用

用作风险评估程序

　　1.运用要求

　　（1）注册会计师在实施风险评估程序时，应当运用分析程序，以了解被审计单位及其环境。

　　（2）注册会计师无须在了解被审计单位及其环境的每一方面时都实施分析程序；注册会计师在对内部控制的了解中，一般不会运用分析程序。

　　（3）这一阶段分析程序的运用时强制要求。

　　2.运用特点

　　在风险评估时，注册会计师可以将分析程序与询问、检查和观察程序结合运用，分析程序使用的数据汇总性比较强，分析的对象主要是账户余额及其相互之间的关系。

　　3.运用思路

　　分析程序用于风险评估时，CPA应重点关注关键的账户余额、趋势和财务比率等方面，形成一个合理的预期，并与被审计单位记录的金额、依据记录金额计算的比率或趋势相比较。如分析程序显示的结果与注册会计师对被审计单位及其环境的了解不一致，且管理层无法提出合理解释或无法取得支持性证据，应考虑财务报表是否存在重大错报风险。（以毛利率为例，例如本期生产成本大幅度上升，但CPA发现被审计单位提供报表计算的结果无相应变化，则销售成本或销售收入可能存在重大错报风险）

　　与实质性分析程序相比较，在风险评估过程中使用的分析程序并不足以提供很高的保证水平。

用作实质性程序

　　1.运用目的

　　实质性程序——实质性程序是指用于发现认定层次重大错报的审计程序，包括对各类交易、账户余额和披露的细节测试以及实质性分析程序。因此，注册会计师应当针对评估的重大错报风险设计和实施实质性程序，以发现认定层次的重大错报。

　　实质性分析程序即为用在实质性程序中的分析程序。在针对评估的重大错报风险实施进一步审计程序时，注册会计师可将分析程序作为实质性程序的一种，单独或结合其他细节测试，收集充分、适当的审计证据，以识别财务报表认定层次的重大错报。此时，并不是强制要求使用。

　　2.适用条件

　　当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时，分析程序可用作实质性程序。

　　如果重大错报风险较低且数据之间具有稳定的预期关系，注册会计师可以单独使用实质性分析程序获取充分、适当的审计证据。

　　3.总体要求

　　注册会计师在实施实质性程序时，并不是必须使用分析程序。这是因为针对认定层次的重大错报风险，注册会计师实施细节测试而不实施分析程序，同样可以实现实质性程序的目的。

　　分析程序并不适用于所有的财务报表认定，其实施需要前提和基础；此外，相对于细节测试而言，实质性分析程序的精确度可能受到种种限制，所提供的证据在很大程度上是间接证据，证明力相对较弱。

　　4.运用特征

　　（1）对特定实质性分析程序适用性的确定，受到认定的性质和注册会计师对重大错报风险评估的影响。

　　例如，如果针对销售订单处理的内部控制存在缺陷，对与应收账款相关的认定，注册会计师可能更多地依赖细节测试，而非实质性分析程序。

　　评估的重大错报风险越高，一般对于分析程序的使用越谨慎。

　　（2）在某些情况下，不复杂的预测模型也可以用于实施有效的分析程序。例如，员工一定期间的固定工资，能快速的计算出工资总额。

　　5.数据可靠性

　　数据的可靠性直接影响根据数据形成的预期值的准确性。计划通过实质性分析程序获取的保证水平越高，对数据可靠性的要求也就越高。

　　确定数据的可靠性时，下列因素是相关的：

　　（1）可获得信息的来源（例如，外部独立来源的数据更可靠）；

　　（2）可获得信息的可比性；

　　（3）用以确保信息完整、准确、有效的相关控制；

　　（4）可获得信息的性质和相关性。

　　6.评价预期值的准确程度

　　预期值的准确性越高，获取的保证水平越高。

　　评价预期值的准确程度是否足以在计划的保证水平上识别重大错报时，应当考虑下列主要因素：

　　（1）对实质性分析程序的预期结果做出预测的精确性；

　　（2）信息可分解的程度（可分解程度越高，预期值的准确性越高）；

　　（3）财务和非财务信息的可获得性。

　　7.可接受的差异额

　　可接受的差异额是指已记录金额与预期值之间的差额，注册会计师认为该差额无须做进一步调查，该差异额受重要性、保证水平和重大错报风险的影响；

　　计划的保证水平越高，可接受的差异额越小，注册会计师就需要收集越多审计证据，以尽可能发现财务报表中的重大错报，获取计划的保证水平。评估的风险越高，可接受的差异额越低；可接受的差异额不宜超过实际执行的重要性。

用作总体复核

　　1.运用目的

　　分析程序用于对财务报表进行总体复核，最终证实财务报表整体是否与注册会计师对被审计单位的了解一致及与所取得的证据一致。

　　2.运用要求

　　报表总体复核阶段，即在审计结束或临近结束时，注册会计师在已收集的审计证据的基础上，运用分析程序对财务报表整体的合理性作最终把握，评价报表仍然存在重大错报风险而未被发现的可能性，考虑是否需要追加审计程序，以便为发表审计意见提供合理基础。这时运用分析程序是强制要求。

　　3.总体复核阶段分析程序的特点

　　（1）与风险评估阶段的分析程序比较

　　两者使用的比较和使用的手段基本相同，但目的不同，实施分析程序的时间和重点也不同，以及所取得的数据的数量和质量也不同。此阶段运用分析程序主要在于强调并解释财务报表项目自上个会计期间以来发生的重大变化，以证实财务报表中列报的所有信息与注册会计师对被审计单位及其环境的了解一致，与注册会计师取得的审计证据一致。

　　（2）与实质性分析程序比较

　　在总体复核阶段实施的分析程序并非为了对特定账户余额和披露提供实质性的保证水平，因此并不如实质性分析程序那样详细和具体，而往往集中在财务报表层次。

　　4.再评估重大错报风险，确定是否追加审计程序

　　在运用分析程序进行总体复核时，若识别出以前未识别的重大错报风险，注册会计师应当重新考虑对全部或部分各类交易、账户余额和披露评估的风险是否恰当，并在此基础上重新评价之前计划的审计程序是否充分，是否有必要追加审计程序。